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[关键词]增值税征收范围税制改革
一、我国增值税征收范围发展概况
1979年我国首次引入增值税，征收范围仅限于少数产品或是行业。主要是重复征税问题比较严重的的机器机械等五类货物。1981年，国务院决定对部分工业公司试行增值税，这样征收范围开始包括生产农业机具、日用机械及零部件，机器机械的工业公司。从1983年1月1日开始，按照1982年财政部颁布的《增值税暂行办法》的规定，在全国范围内实行增值税，同时把缝纫机、电风扇、自行车三项产品纳入征收范围。1984年，国务院《中华人民共和国增值税条例（草案）》增值税的征收范围扩大到12种工业产品，增值税从此成为正式税种。之后在1986年、1987年及1988年又对增值税的征税范围进行了调整，将关系国计民生但重复征税严重的纺织品、日用电器、服装、化学纤维、有色金属、矿采选产品等纳入征收范围。增值税征收范围经过这几年的扩大和发展取得了积极的效果，但其只是对货物征收，没有涉及劳务，范围仍旧过窄。
1994年为了适应我国经济的快速发展，借鉴国外增值税的成功实践经验，进行了税制改革。征收范围由过去只对部分货物的工业生产环节扩大到对所有货物和加工修理修配劳务。此后直到2012年增值税扩围，这期间增值税的征收范围没有大的变动。经过这么多年的发展我国增值税的免税范围主要包括农业生产者销售的自产农产品、古旧图书、避孕药品和用具等以及财政部、国家税务总局规定的其他征免税项目。
目前国外大部分国家将服务业纳入了增值税的征收范围。以法国为例，1954初次开征增值税时仅限于工业生产领域和商业批发；1968年扩大至商业零售环节和农业；1978年后逐步扩大至服务业。发展中国家以印度为例，它于1994年开始对保险、电信和股票经纪服务业征收增值税，之后范围逐步扩大，并于2011年起对商品和服务全面征收增值税。对于增值税的免税范围较好的实践样本为OECD报告，其将免税项目分为标准免税和免税两个类别。借鉴外国的有益经验，我国增值税的征收范围应尽快覆盖服务业同时对免税范围的选择应更加谨慎。
二、我国增值税征收范围覆盖面不全及其原因分析
增值税本身所具有的税基宽广、内部约束性强以及税收中性的特点使其成为很多国家的主体税种，当然包括我国。从征税范围的角度来看，它要求覆盖各个行业和各种经济活动以及经济运行的种种环节。假如增值税的征收范围不是全面覆盖，那么增值税的征收链条就不完整，这样在链条断裂的地方就会产生重复征税，扭曲市场行为，违反税收中性的原则。
我国增值税的征收范围的一般规定对是销售货物、加工修理修配劳务以及进口货物的行为征收增值税。由此可以看出其仅对加工修理修配劳务课征，而并没有将建筑业、邮电通信业、文化体育业等劳务纳入其征收范围。从税制原理来看，增值税应覆盖所有的商品和劳务。从世界各国的成熟经验和真实实践来看，部分国家在开征增值税时就将服务业纳入征收的范围，另外一些国家在扩围过程中逐步覆盖服务业。随着经济的发展，我国的服务业实力越来越强，增值税的征收范围覆盖面不全将不利于我国服务业的的发展。随着从2012年增值税扩围改革的开展，我们也需要进一步探究这些年来影响我国增值税征收范围因素。
（1）经济发展水平的影响
（2）政府税收征管水平以及税收政策目标
政府税收征管水平的高低同样与增值税征收范围成正比。征管水平低，意味着征收应纳税额的成本高或无法有效核算征管应纳税额。我国在20世纪八九十年代，税务机关征管水平低，核算应纳税额的方法不成熟，增值税的征收范围主要集中于便于管理核算的工业产品的部分生产环节。进入21世纪，信息技术越来越成熟，电子化操作使税务机关的征管能力大大提高。这为增值税扩围提供了技术基础。
94年税改之后，增值税和营业税成为两大税种。这种制度在当时看，对经济的发展，在促进地方政府发展积极性发面都是符合税收政策目标的。增值税作为我国的主体税种之一，在筹集财政收入方面起着重大的作用，为国家职能的发挥提供了坚实的经济基础。近几年，市场经济发展飞速，税收政策的目标应是促进公平竞争，减少商品税对市场行为的扭曲。逐步缩小重复征税的营业税，扩大增值税的征税范围，对于服务业的健康发展已经势在必行。
（3）94税改奠定的增值税和营业税的重要地位
增值税和营业税作为我国的两大税种，两者对税收收入的贡献是巨大的。在2010年，增值税占税收总量的28.8%，是国内第一大税，营业税占税收总量的15.2%。两者合占近一半我国的税收收入。增值税扩大征收范围，就意味着在服务业中改营业税为增值税，不降低税率的情况下，合并后的增值税将在税收中一枝独大，这样的税制结构不利于我国的财政安全。这也是这么多年来增值税迟迟没有扩围的一个影响因素，现在需要重新认识这个问题，实现增值税的逐步扩围。
三、增值税征收范围未来研究重点
2012年在上海的交通运输业和部分现代服务业拉开了增值税征收范围改革的序幕。随着改革的进行，我们也要不断思考和解决改革中所出现的问题，加快推进增值税的覆盖面，逐步覆盖服务业，发挥其良好的职能作用。
（1）遵循渐进原则，推进增值税试点进程
规范的增值税制度要求征收范围宽广，涉及地域完整以保证增值税链条的不断裂。现在进行的增值税征收范围的改革，想要以点变线，以线变面，最终在全国实现。现在的试点区域和非试点区域人为的划分了地域界限，造成增值税产业链条的断裂，违背其抵扣原理。造成试点区域和非试点区域企业所承担的税负不同，，并且直接影响下游企业的计税依据。这种情形不是长久之计，必须遵循渐进原则的基础上，参考借鉴国情与我国类似的国家的经验，尽快研究如何使增值税扩围尽快在全国范围内推广。
（2）解决改革引发的行业税负变化问题
国家已经采取措施，对在试点过程中对税负增加的企业予以财政补贴。但这只是短期的解决因试点只在部分区域进行导致的税制衔接带来的抵扣不完整，以致于税负不减反增问题。在接下来的改革中，一方面国家要考虑税率制定的合理性，另一方面物流企业应从自身出发，规范自己经营的各个环节，使分工专业化，更好的享受税收政策改变为自己带来的优势。
我国目前的财税体制仍是分税制，增值税是中央与地方的共享税，营业税是地方税。增值税的扩围将使营业税逐步并入增值税。毫无疑问分税制的基础将受到冲击，地方需要新的财政税源以满足其有效行使建设基础设施、提供公共服务的职能。财政体制改革问题需要得到足够的重视。同时这也需要国税和地税对税收收入的征管方式作出调整，否则将严重影响增值税征收范围改革的进程。
四、结束语
自20世纪70年代末我国开征增值税以来，在借鉴外国成熟扩围经验后，得到了良好的发展。增值税的征收范围一直没有覆盖服务业这一情况也一定程度阻碍了我国产业结构升级和经济发展。在经济发展水平和征管水平等各项条件成熟之后，2012年，上海首开先河拉开了增值税征收范围改革的序幕。继续学习外国经验探索改革过程中遇到的问题，探索和完善适合我国国情的增值税制度，更好的发挥增值税公平市场竞争的作用。
参考文献：
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[2]王丽娜，孙勇.增值税征收范围选择及预期效应分析[J].金融会计，2012，（01）.
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[4]刘晓凤.增值税的国际比较与借鉴[J].新会计，2010，（03）
增值税征收范围国际实践的总结
（一）从世界增值税征收范围的实践看，增值税征收范围的大小与一国的经济、税收管理水平等有密切联系
（二）从增值税发展历史考察，增值税征收范围的扩大是一个渐进的过程
（三）从增值税现状考察，增值税征收范围存在一定的禁区
从理论上看，理想的增值税应该是普遍征收的，但是，由于某些行业、货物和劳务的特殊性和复杂性，使得这些行业尽管在理论上存在着征收增值税的可能性，但在实际操作中，由于高昂的征税成本以及由于征税而产生的一些更为复杂的问题：使得政府不得不放弃对他们的征税。因此，无论增值税征收范围如何扩大，始终存在一些政府无法或不愿涉及的领域，由此形成了增值税征收上的禁区。著名的增值税专家爱伦·泰特在《增值税国际实践和问题》一书中把他们归纳为8种“难以征收的货物和劳务”，他们是：建筑业、租赁和业、金融服务业、境外提供劳务、拍卖商和二手货、手艺人、赌博和抽彩、赛马等。事实上，从目前推行增值税的国家看，既使是在已实现全面征收增值税的欧盟国家，也存在增值税的免税区域，如，法国对大部分的金融交易活动，德国对不动产、金融交易、运输和交通等均实施了免税。由此看来，既使是在普遍征收的增值税制度下，仍需对部分行业或商品免税。
对我国增值税征收范围调整的思考
从目前我国的情况看，增值税的征收范围要扩大，最迫切的，必须解决如下三个基本问题：
一是财政分配体制问题。
我国现行的财政分配体制是建立于1994年的分税制财政体制之上的，中央税、中央地方共享税、地方税共同构建了这一体制的三大基石。但是，从目前的情况看，在三大基石中，地方税这一基石是较为脆弱和不完善的，个人所得税征收困难重重，遗产赠予税、财产赠予税等多种税的改革远未到位，地方税仅靠营业税起单脚支撑作用。在这种情况下，扩大增值税征收范围，意味着营业税征收范围和税基的缩小，从而营业税税收收入的减少，这就会给本不完善和稳定的地方税体系造成很大的冲击，地方税体系会因此失去支撑，分税制财政体制也会受到影响。因此，除非同时进行分税制的改革，重新划分中央地方的收入范围和收入比例，否则，扩大增值税征收范围的改革是难以进行的。从客观上看，也可能是无法进行的，它会因为损害了地方政府的利益而遭受地方政府的抵制。
二是增值税的类型问题。
三是从税收征管能力看。
1.事业单位财务会计规范与税收征纳之间的关系
1.1关联分析
1.2差异分析
2.事业单位财务会计规范对税收征纳的影响
（二）增值税与营业税并行降低了征管效率，提高了征管成本增值税与营业税是我国的两大流转税，两税平行征收，增值税属于中央地方共享税，由国家税务局负责征收管理，营业税是主要的地方税种，除了铁道部、各银行总行、各保险公司总公司集中缴纳的那部分归属中央以外，其余的归地方，由地方税务局负责征收管理。并且我国的税法中也明确的规定了两个税种各自的纳税人、征税范围、税率以及计税依据。但是，由于现实的生产经营过程中存在着大量的“混合销售行为”和“兼营行为”，造成了增值税与营业税征管界定的困难。这种问题的存在，一方面国地税机关为了各自的利益可能会发生税收管辖权上的冲突与矛盾，也可能会出现双方都不管的局面，降低了征管效率，提高了征管成本；另一方面会影响纳税人依法稳定纳税，加大纳税人偷逃税款的机率。
二、增值税“扩围”改革的国际经验借鉴
增值税是欧盟各成员国的重要税种之一，其收入约占欧盟税收总收入的20%。在世界范围内，尽管增值税专家对欧盟型增值税提出了某些质疑，但欧盟型增值税制度仍为世界各国增值税制度的设计提供了典范。欧盟增值税的征税对象范围最为广泛，覆盖了从农产品销售、工业制造，一直到批发、零售和劳务环节。欧盟委员会第六号指令第2条规定，增值税的征收范围包括销售商品、提供劳务和进口商品。新西兰于1986年10月起开始实施的增值税，被国际增值税专家誉为现代型增值税，它既坚持了与欧盟增值税相同的原则，又避免了欧盟增值税的复杂性，使增值税由不定型的增值税转为定型的增值税。现代型增值税属于对国内商品和劳务征收的税种，它是征税范围最为完整的增值税，除了极其特殊的行业不征收增值税外，其他的所有商品和劳务都被纳入到增值税征税范围当中，并且现代型增值税对商品和劳务统一按单一税率征收增值税，从而大大减少了因税率划分给增值税带来的复杂性。国际增值税专家认为，它是当今增值税的最佳模式，具有税制简化、机制严密、对经济扭曲程度最低，征纳成本最低、易于管理等诸多优点。
三、增值税“扩围”改革面临的困难
（二）税收征收管理权力分配问题现行的税收征管体制下，营业税主要由地方税务局负责征收管理，增值税主要由国家税务局负责征收管理，增值税“扩围”改革后，各试点的做法是“营改增”税款全部由国家税务局负责征收管理，这必然会缩小地方税务局行政权力的范围，造成地税部门业务逐渐萎缩，可能会出现人浮于事的状况。如果将来增值税征税范围进一步扩大，全面取代营业税，并且增值税全部由国家税务局负责征管管理，地方税务局将何去何从将是增值税“扩围”改革所面临的一个巨大挑战。
四、应对增值税“扩围”改革困难的对策分析
（一）完善地方税收体系，确立地方税收主体税种增值税“扩围”改革后，作为地方主体税种的营业税税收收入部分被增值税所取代，客观上会造成我国地方税制结构出现两方面的问题，一是地方税制结构不合理。二是地方税主体税种不突出。因此，地方税体系建设刻不容缓，有待于通过继续推进税制改革来加以完善，以保证地方财政收入的稳定。
1.完善地方税制结构国家应根据当前的经济发展水平，科学地选择并确立地方主体税种，完善地方税种结构，如改革房地产业税收，改革完善印花税，资源税，并与此同时适时开征新的税种，如遗产税、社会保障税等，以完善地方税种，加强地方税征收管理体系建设和地方税保障体系的建设。
2.科学合理的确定地方主体税种地方税主体税种应该具备税基坚实、征税范围广泛、收入规模大，税制相对稳定且能够成为地方财政收入的主要支撑等特征。从长远来看，确立财产税作为地方税的主体税种。随着我国经济的发展，居民和企业的财产存量不断增加，增值较快，使得财产税的税基非常坚实并将逐步扩大。另一方面，财产具有非流动性，区域性等特点，使得财产税税源稳定，不会因征税而引起财产的流动，不易发生周期性波动；同时，对财产征税也符合受益原则，地方政府易于控管，征收成本相对较低。
自从本世纪20年代以来，西方国家财税理论中对有关税制优化问题的研究，先后形成了三大具有代表性的理论流派，即最优税理论、供给学派的税制优化理论和公共选择学派的税制优化理论。这三大流派不仅在理论上，而且在实践上都对税制的优化产生了直接影响。其中最为著名的是供给学派的税收理论，它直接成为了80年代西方税制改革的理论基础。
作为传统凯恩斯主义政策的对立面，供给学派是在让市场充分运行，并将国家干预经济的程度与范围降到最低限度的政策指导下产生的，其税收理论的核心是减少并尽可能取消税收对市场运行和对经济主体行为的扭曲作用，强调要尽力降低税收的超额负担，实现税制的效率目标。所对应的税制改革主张就是大幅度地减税，并进而形成了一股波及主要发达国家与相当部分发展中国家，以“低税率、宽税基、简税制、严征管”为特征的全球性税制改革浪潮。
20世纪80年代的这场税制改革，在一定程度上促进了各国经济的回升与发展，但也导致了由于过分减税而产生的国家财政收入锐减，强调效率原则而忽视公平原则的税制结构调整也加剧了社会再分配的矛盾。正因为此，近十余年来，西方税收理论界致力于对供给学派税收理论进行反思，从而逐步形成了一种新的税制优化理论。
新税制优化理论从现实角度入手，分析了市场机制中存在的不充分、不完全信息及不确定性等现实，论证了政府必然地要运用“扭曲性”的税收工具进行调节，从而不可避免地会带来一定的效率损失。因而，作为政策决策者来说，应致力于确定那些“扭曲性”税收所带来的效率损失或超额负担的大小，从而尽可能使效率损失达到最小，使税制有助于或较少干预市场机制的正常运转。与此同时，新税制优化理论还通过引入不同的“社会福利函数”，探讨了效率与公平以及政府其他目标的协调问题。新税制优化理论已成为90年代西方税制改革的新的主要理论基石。
总的看来，新税制优化理论与供给学派税制优化理论相比，其最大的区别在于新税制优化理论不仅仍然强调税制的效率目标，从而继续保留了供给学派的轻税政策，保留了80年代税制改革“低税率、宽税基、简税制、严征管”的政策主张，而且更加注重公平目标与效率目标的协调统一，而不单纯只强调效率目标。因而新税制优化理论在注重效率原则的同时也强调政府在一定程度、一定范围之内运用税收工具对市场运行进行调节，以实现税制公平目标的客观必要性。正因为如此，90年代的西方税制改革不仅仍然运用“减税”措施以刺激总供给，而且也强调要通过“增税”来调节社会经济活动，较好地体现公平原则。这在美国克林顿的新税收政策中表现得尤为明显。克林顿政府一方面对富裕阶层增收所得税，提高联邦汽油税，另一方面对中低收入家庭与小企业减税，并扩大对劳动所得税额扣抵的范围。在其他OECD国家的新税收政策中，也呈现出类似的局面。实践证明，这一举措在一定程度上提高了效率，促进了经济增长。
我国目前的国内商品税，主要包括增值税和消费税两大税种。首先，从税种结构看：通过1994年的税制改革，我国对国内商品的课税，已形成了增值税普遍征收，再由消费税对一部分应税消费品进行特殊调节的双层次征税格局。这一格局的形成，无疑既满足了国家集较多财政收入的要求，同时也是税制效率目标和公平目标有机配合协调的充分体现。因为增值税的最终税负是落在消费者身上而非生产者身上，一般而言，它只影响消费者的福利，不影响国内生产的效率。因而在人们心目中，它一直是一个中性的、有效率的税种。但是，无论在哪个国家，也无论如何具体设计其税制要素，以总体上看，由于增值税对所有货物，当然包括所有日用必需品，都要征税，因而增值税的税负一般都只有累退性，即高所得家庭的实际消费水平下降幅度小于低所得家庭。显然，这是不公平的。而通过开征消费税，对一部分特殊应税消费品，主要是高档消费品、奢侈品征收，不仅可以保证国家的财政收入，而且也在一定程度上缓解了增值税的累退性，也平衡了民众的心理。由此看来，我国目前的国内商品税的税种结构设置是符合新税制优化理论的。
其次，从征税范围和税率水平等税制要素看，我国目前的国内商品税的税制设计与新税制优化理论却有一定的差距。
主要表现为：
（1）增值税的征税范围不够普遍，影响着税制效率目标的实现，同时也使税负不公平。
理想的增值税应该覆盖到货物和劳务的所有领域，但我国现行的增值税将劳务提供基本排除在征税范围之外，其带来的矛盾和问题一是人为地割断了增值税的征管链条，破坏了增值税的自动稽核机制，给偷逃税的可乘之机；二是重复征税和税负不公依然存在。比如，交通运输等不属于增值税的征税范畴，增值税纳税人发生的运费（固定资产运费除外）允许抵扣7%，而计算销项税额时，适用税率为17%，抵扣不充分，纳税人税负加重。同时，营业税的纳税人发生的运费不允许抵扣，不利于两类纳税人的公平竞争，也导致了部门间的扭曲，造成了重大的效率损失。
（2）增值税的税率和减免项目过多，对效率与公平均造成负面影响。
理想的增值税要求税率单一化，并且无减免。但我国现行的增值税除一般纳税人有17%、13%和零税率外，还有小规模纳税人的6%和4%的征收率以及对电力产品设置的一个定额税率和三个档次不同的区域性征收率，并且还对一部分货物、行业免税。如此众多的税率和减免，使增值税中性、效率的特性受到侵害，这既违背了开征增值税的初衷，同时也妨碍着税制效率和公平目标的实现。
（3）消费税征税范围的“缺位”与“越位”并存，难以体现税收的公平。
消费税作为国家调节经济的一个有效工具，其征税范围的确定直接关系到消费税调节的广度、深度，也反映出国家一定时期的税收政策及其指导思想。
我国现行的消费税征税范围设计中，一是将某些生活必需品和少数生产资料纳入了征税范围，出现了征税范围的越位。如黄酒、啤酒、普通护肤护发品等，随着经济的发展，人们生活水平的提高，这些消费品已逐渐成为人们的生活必需品，对其课税，势必强化商品税的累退性质，不符合税收的公平原则。此外，消费税还对一些生产资料，如汽车轮胎、酒精等课税，同时又对以它们的为原料的酒和小汽车征税，这势必影响生产的发展，也影响着税制效率原则的实现；二是尚未将一些奢侈消费行为纳入征税范围，出现了征税范围的“缺位”。如高尔夫球、保龄球、桑拿、按摩、国外旅游等。这类消费往往额度较大，且穷人和普通家庭通常负担不起，因而人目前来说，这些行为均属于奢侈消费。对这些奢侈消费行为不征税，而对一些生活必需品征税，怎谈得上税制的公平？
（4）消费税价内税的形式以及纳税环节的单一，导致调节消费的低效或无效
考虑到增值税已实行价外征收的办法，而交叉征收的消费税，其税款需要纳入增值税税基，为了避免征收过程中划分税基的麻烦，消费税采用了价内税形式。价内税形式，对生产的调节作用较强，但对消费来说，由于其税款隐蔽在价格之中，因而抑制消费的作用相对较小，再加上现行消费税税目税率的设计在很大程度上是为了平衡财政收入，因而其实际调节作用微弱。
此外，现行消费税实行一次课征制，应税消费品除金银首饰在零售环节征税以外，其余均在生产环节一次性征税。目前，有的企业从局部利益出发，采取将应税消费品低价出厂销售，然后再通过各种渠道取得返还利益，或者设立独立核算的产品销售公司，通过产品销售公司低进高出等手段转移利润，逃避税收，这样既减少了消费税的收入，也使消费税的调节功能流于形式。
由此可见，进一步优化税制的方向应是在坚持和维护国内商品税现有的征税格局上，按新税制化化理论的效率、公平目标兼顾的政策思想，以“宽税基、低税率”为特征，对国内商品税的税制要素的设计进一步优化。具体如下：
（1）扩大增值税的征税范围，减少增值税的税率档次。
此外，增值税的税率应实行单一税率，目前的单一税率比例应与我国的实际税负率相近，并且尽可能取消减免。对一些特殊的行业、企业和货物，确需支持和照顾的，应尽量通过减免所得税来实现，或尽量通过财政支出来安排，以使增值税真正成为符合市场经济效率要求的中性税种。
（2）规范与扩大消费税的征税范围。
促进资源能源节约利用和环境保护的税收政策研究分析
建设资源节约型和环境友好型社会是我国“十二五”规划的一项基本国策，是实现可持续发展的前提和基础。今年是“十二五规划”的第三年，研究制定如何进一步促进资源、能源节约利用和环境保护的税收政策已成当务之急。
一、我国目前关于资源利用和环境保护方面的税收政策存在的缺陷
（一）节能减排税收优惠范围较窄，力度较小
（二）征税范围过窄
在资源税方面，许多国家都将水、森林、草原等生态资源列入征税范围，而我国目前只对矿产品和盐征税，相比之下覆盖面太小。在消费税方面，我国虽然在2006年4月对税目进行了大规模调整，加入了石油制品、木制一次性筷子和实木地板等项目，但总体来讲课税范围依然不宽，一些容易给环境带来污染的消费品并没有列入征税范围，如电池、化肥、含磷洗衣粉和塑料制品等，这对环境保护来说是很不利的。在资源税方面，现行资源税暂行条例规定仅对原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿、盐等七大类资源征税，征税范围太窄，反而刺激部分企业对非税资源的掠夺性开采和使用。
（三）现行税收政策存在“重鼓励、轻制约”的缺陷
目前，国家在再生资源回收、资源综合利用、节能减排等方面出台了许多优惠政策，但对资源浪费、环境污染等方面的制约性税收政策明显不足，主要体现在以下几个方面：一是资源税制度存在缺陷。资源税除石油和天然气以外以销售量或自用量为计税依据，导致企业在开采中“拣肥弃瘦”，造成资源无序开采和大量浪费；大多数资源产品采用定额税率，导致应纳税额与资源的价格相脱离，税收杠杆和价格杠杆均无法发挥调节作用。二是消费税制有待于进一步完善。如对造成资源严重浪费和污染的一次性用品，除了方便筷之外，卫生纸品、塑料包装袋、电池等均还没有纳入征税范围。三是缺乏完善的环境保护税制。
（四）“两型”社会改革试验区建设缺乏专项的税收政策支持
在“两型”社会建设上，目前国家还没有出台专门针对资源节约和环境保护方面的区域税收优惠政策，也缺乏扩大资源税征收范围、开征环境保护税等等政策研究和试点等政策支持，在一定程度上制约了“两型”社会的建设进展。二、促进“两型”社会建设税收优惠政策建议
鉴于我国目前资源利用和环境保护税收政策的调整缺陷，研究税收政策如何进一步促进资源节约利用和环境保护已势在必行，笔者认为，税收政策应作如下调整。
（一）改革完善现行税制
1.改革资源税制。建议扩大征税范围，在现行征税范围的基础上，将森林、草原、海洋、淡水、沙石、粘土等列入资源税征税范围，尤其要对不可再生、非代替性、稀缺资源课以重税。将现行的以销售量和自用量为计税依据的税目改为以开采量为计税依据，并提高计税标准，改革计税方法，从从价计征和从量计征相结合的方法转变为从价计征的计征方法，充分发挥税收杠杆和价格杠杆的调节作用，遏制资源过度开采。
2.完善消费税制。扩大消费税征收范围。对一切自然资源的消费和污染生态环境的消费行为征税。在更大的范围内重点要将非循环经济范畴的重要消费品纳入消费税范围，以此拉开其与循环经济产品的税负差距。尤其是应把资源消耗量大的煤炭列入消费税的征收范围。一是将导致环境污染严重的消费品，如大排量的小汽车，越野车，摩托车应征收更高的消费税；对煤炭、电池、一次性塑料包装物及会对环境造成破坏的氟利昂产品应列入消费税的征税范围。二是对资源消耗量大的消费品，如饮料容器等应列入消费税的征收范围。
3.完善增值税制。为更好地体现鼓励“利废”，促进环境保护的政策意图，应当将部分社会效益好、促进环境保护力度大的资源综合利用产品纳入增值税优惠政策范围。为鼓励企业节约资源利用再生资源，允许企业购置的污染治理设备、环球监测仪器与环保设备，抵扣增值税进项税额。对于意义重大，但经营亏损的资源综合利用企业如垃圾电厂、废旧电池处理厂等，采取即征即退或免税等优惠政策，解决因退税不及时影响企业资金周转等问题。
6.开征环境保护税。我国现行税制中缺少保护环境、促进资源有效利用的专门税种，现行税制大部分税种的税目、税基、税率的选择都未从生态环境保护与可持续发展的角度考虑，与国际上已经建立起来的环保型税收体系的发展差距很大，弱化了税收对资源有效利用的支持力度。为了强化企业在节能减排中的实施效果，我国除了通过税收优惠政策正向鼓励和扶持企业或个人按法律和政策行事外，还应该开征环境保护税，逆向调节、限制企业或个人行为，增加企业不按法律、政策行事的成本。
（二）通过税收调节，大力发展循环经济
【论文摘要】2009年执行的我国成品油税费改革形式上是增加成品油现有消费税单位税额,取消公路养路费等收费,实质上主要是实行燃油税改革,同时征收环境保护税。从征税范围、税率和税收用途来看,我国税费改革没有处理好公路用油与非路用油这个燃油税的固有难题,将非路用油全部纳入了征税范围,同时又将新增税收收入主要用于公路支出,所以改革还有待进一步完善。
2008年12月18日,国务院《关于实施成品油价格和税费改革的通知》,规定成品油税费改革自2009年1月1日起实施,其主要内容有:(1)取消公路养路费、航道养护费、公路运输管理费、公路客货运附加费、水路运输管理费、水运客货运附加费等六项收费;(2)提高现行成品油消费税单位税额;(3)逐步取消二级公路收费。本文从税费改革目的、征税范围、税率和税收用途等方面对我国成品油税费改革进行剖析。
一、从税费改革目的方面分析
成品油作为一种特殊商品,除了征收一般商品税外,还可单独征收特殊商品税,从税收原理上讲,主要有两种:一是燃油税。道路的修建和维护应该由道路使用者付费,一般认为,道路的使用与用油联系紧密,所以可通过对汽车用油征税的方式达到征收道路使用费的目的,这种税符合税收原则中的公平原则,即所谓的受益税,多用路多交税。根据燃油税的征税原理,要求区分开道路用油和非路用油,并对非路用油免税。二是环境保护税。油的消费会污染环境,根据外部性理论,此时从社会的角度来看,油的消费量超过了社会要求的最优消费量,解决方法之一是通过对用油征税的方式,提高油的价格,减少其消费。这种税符合税收原则中的效率原则,有利于矫正负外部性。另外,石油是不可再生资源,大量开采终有枯竭的一天,站在社会的角度,应该节约使用,并寻找新的替代品,这也要求对石油消费征税,提高油品价格。
可见,对成品油征税主要有两种目的,即征收道路使用费和促进节能环保。征收燃油税的目的是征收道路使用费,但也能部分实现节能环保,因为从消费者角度来看,油的价格提高了,车辆应少用油,采取的措施是购买更加节能的汽车或(和)减少用车,但燃油税对非路用油没有效果。征收环境保护税的目的是节能环保,一是提高油的价格,减少油的消费;二是促进节能技术的开发和使用;三是促进替代环保新能源的开发和使用。
我国当前成品油税费改革将“促进节能减排和结构调整”作为一个主要目的,表明我国的改革将不完全是征收燃油税,还有可能征收环境保护税。
二、从征税范围方面分析
燃油税和环境保护税要求的征税范围并不相同。燃油税开征的前提是用路和用油存在对应关系,但在实际中,用油和用路有三种组合关系:用路用油;不用路用油;用路不用油。这三种组合中只有第一种存在对应关系,因此征收燃油税时对油征税要区别不同情况:对第一种组合的用油征税,对第二种组合的用油免税,对第三种组合中的用路也应征税,其中如何区分第一种组合与第二种组合用油是征收燃油税的一个难题。从国外已征收燃油税的国家看,一般都采用了相应的免税措施,比如:美国对非路用油免税,并采用染色方式区分应税、免税柴油和煤油。
环境保护税是对污染环境的行为和使用短缺资源征税。从污染环境来看,用油可分为燃料用油和原料用油;燃料用油会污染环境,但原料用油不会,所以只应对燃料油征税,促使消费者少用油和使用替代燃料,但替代燃料也有可能污染环境,因此在对燃料油征税时,还应对同样会污染环境的燃料油替代品征税,以保证征税能促进清洁能源的开发利用。从资源短缺来看,所有油都是由不可再生的石油加工而成,所以要对所有油征税。可见,环境保护税要求对所有油都征税,但对燃料油应征更重的税。
三、从税率方面分析
我国本次税费改革的税率为:汽油、石脑油、溶剂油、油消费税单位税额每升提高0.8元,柴油、燃料油、航空煤油消费税单位税额每升提高0.7元。从上面分析可以发现这种定额税率比较科学,至于税率高低的确定,我国主要是按照取消的6项收费和已审批的政府还贷二级公路收费规模计算的结果,相当于将取消的上述收费转变为成品油消费税,这种税率确定方法存在一定问题,因为它完全是按照燃油税计算的,但从征税范围来看,我国的这次税费改革不完全是开征燃油税,结果使得道路用油税负太轻,非路用油税负过高。根据前面的分析,科学的确定方法应分别计算燃油税和环境保护税的税率,对不同种类用油采用不同税率,使得道路用油税率最高;非路用油中的燃料用油次之;工业原料用油税率最低。
还可与世界其他国家比较税率来评价我国税负的轻重。据报道,目前美国的成品油税率相当于油价的30%,比利时、法国、德国、意大利、荷兰和英国等国在汽油零售价格中所占比重分别为61.8%、63.8%、67.6%、60.3%、65.4%和63.9%,我国在成品油消费税改革后约占零售价格的34.6%,有人由此得出我国的税率偏低的结论。笔者认为下结论前还要考虑一些重要因素:一是要考虑各国的税制结构。各国税制结构不同,有的以所得税为主,有的以商品税为主,不同税制结构下一般商品税差异肯定很大,上面的统计数字包含了一般商品税(主要指增值税),因此比较时要将其剔除。二是要考虑人们对环境的要求程度。一般来讲,经济越发达,人们对环境要求越严格,环境保护税税率应越高。三是要考虑汽车普及程度。发达国家私家小汽车是必需品,而在发展中国家还是奢侈品,所以发达国家燃油税税率高低都不影响公平,发展中国家税率太低则不公平,相当于补助了富人。
四、从税收用途方面分析
燃油税作为一种受益税,从税收原理上讲应该专款专用,国外的实践也基本上遵循了这一原则,如美国、日本和印度都坚持专款专用;不过,也有部分国家例外,如英国的石油消费税、石油收益税和石油特许使用费都作为一般财政收入。环境保护税是较新的税,从税收原理上讲并不像燃油税那样刻意追求专款专用,但税款如果专门用于环境治理也有其合理性。
【参考文献】
[1]刘斌.燃油税政策的国际比较与启示[J].涉外税务,2008(5):41-45.
关键词：营改增税法制度企业财务
一、营改增的改革背景
二、营改增之前税制的弊端
（一）营业税的弊端以及营增并存的不足
营业税存在着重复征税问题，为了避免这些高成本的出现，很多企业便更倾向于自己提供所需的应税项目，自行开发设计，这分散了企业的资金，使其不能专注于核心业务。这样的企业发展模式，减慢了企业专业化发展的步伐，发挥不出各企业的比较优势。另外国家给予第一、二产业较多的税收优惠，而对第三产业的税收优惠却很少，这样就使第三产业发展更加受到限制，使整个行业的科技创新和技术进步得不到长足发展。由于营业税的计征方式问题，使得其下游企业的成本也相应增加，很多企业不得不更改经营决策，选择次优方案，这不利于优化资源配置，经营效率也会降低。另外，在出口环节，名义上不含税，但其实价款中是包含营业税的，这种不完善的退税使得出口商品在价格上不具备优势，影响我国出口商品的国际竞争力。营业税的税率实行行业差别税率，这极容易造成行业间的税负不公，不利于各行业均衡发展，复杂的征税条目不利于税收的征管，加之营业税的计征简易，对纳税人的财务核算要求不高，税收征管部门也很难通过财务信息对企业纳税进行审核，容易造成偷逃税款行为的发生。
（二）营改增的优势
增值税是社会化大生产发展到一定阶段的产物，更适应我国目前经济的发展要求。国际上，增值税逐渐成为世界性的税种。其中，相对经济较发达、法制较健全的国家，为加快与国际税制接轨，使我国增值税更适应经济全球化的需要发挥现代增值税的整体优势，长远来看，两税合并是不可避免的趋势。将增值税征税范围扩大至全部商品和服务，以增值税取代营业税，符合国际惯例，也是未来我国增值税改革的必然选择，增值税是一种较为全面的税收制度，其征税范围包括商品经济的全领域，生产经营的各环节，无论是制造业还是服务业，无论是提供货物还是提供劳务，消费型增值税消除了重复征税问题，最终的税收负担由最后的消费者来承担，使增值税纳税人与负税人分离开来，增值税的计算方式，使增值税与企业成本分开，无论是纳税还是抵扣，都以法定的增值税发票为依据，简单准确，在进口环节全额征税，出口环节零征收，使得我国企业在面临国际竞争时更具优势。
由于增值税征税范围的完整性及抵扣的彻底性，对企业来说，无疑为其创造了良好的税收环境。企业不用因在多个环节的重复征税而更改投资决策，影响企业经营方式，企业不用因自制产品与外购产品税负的不同而盲目进行全能生产，更有利于行业的专业化。增值税对企业的经营决策将起到最少的干预作用，保持税收的中性原则，在经济发展方面发挥整体优势，为企业规模的扩大及专业化分工提供支持。
三、营改增对企业财务的影响
（一）营改增对企业税负的影响
营业税与增值税的并存，加重了企业税收负担，进行"营改增"改革，将营业税征税范围纳入增值税，实现增值税抵扣链条的完整，将对企业减负带来利好信息。不过，目前由于增值税并不是全国、全行业征收，且企业的进项抵扣率也不同，改革带来的税负变化也不尽相同。来自新华网的一项资料表明，截至2012年4月9日，"营改增"改革破冰满百日，参与上海试点的12.6万户企业中，小规模纳税人的税负下降超过40%，一般纳税人中，85%的研发技术和有形动产租赁服务业、75%的信息技术和鉴证咨询业的税负均有不同程度的下降。但一些劳动密集型的企业税负却出现了上升的现象。企业的税负一般包含流转税、城市维护建设税和教育费附加、企业所得税等，改革后计税依据不同，则对这几方面的税负都会有所影响。如果因为经营周期的问题，当期取得的进项较少，或者由于上下游抵扣链的中断，无法取得进项发票，或者纳税人属于人力资源密集型企业，比如从事研发技术服务、文化创意等现代服务业的企业，很少投入固定资产等可取得进项抵扣的物化项目，这必然会导致改革后税负不降反增。这些企业应当引起足够的重视，采取相应的应对措施，而不是一味的认定"营改增"改革必然带来税负的减轻。
（二）营改增对企业营运能力的影响
（三）营改增对企业未来发展和竞争力的影响
企业生产经营活动的根本目的就是生存和发展。本文选取营业收入增长率、净利润增长率和资本保值增值率三个指标进行分析。营业收入增长率是本年收入增长额与上年营业收入总额的比值，净利润增长率是本年净利润增长额与上年净利润的比值，资本保值增值率是年末所有者权益与年初所有者权益的比值。三个指标值越高表明企业发展能力越好。改革后，可能会刺激企业增加固定资产投资，长期来看，随着固定资产的投入运行，企业规模会逐渐扩大，进而带来营业收入的增加，加上税负的减轻，会增加企业的净利润。这样，企业的营业收入增长率、净利润增长率及资本保值增值率都会出现增加的趋势。总体看来，企业的发展能力是有所增强的。
流转税和所得税是企业不可避免的两大税种，改革前缴纳营业税，税负过重，致使企业向"全能"企业发展，不利于专业化、精细化发展，改革后，实现结构性减税，有利于行业间公平竞争。对于企业来讲，可以将生产效率低的非优势业务外包，专注于自己的核心的优势业务，有利于企业合理分配生产要素。而且改革后企业的进项可抵扣，减少资金占用，使得流动资产增加，企业可利用资金充裕，净利润的增加，使得企业有能力适时扩大生产规模，不断提升自身在行业中的竞争力，走上专业化发展的道路。
四、营改增改革中我国税法制度完善的建议
纳税是每个企业的义务，因此税收管理对于一个企业来讲就具有十分重要的意义。改革引起的企业税负的变化给企业财务带来了一定的影响，企业应通过一定的财务对策来应对改革，加强企业的税收管理，以享受改革带来的红利。因此本文认为从法律制度角度有几点值得完善的建议：
2目前，关于增值税的法律条款还仅是《增值税暂行条例》，这与经济社会发展的需要极为不符，增值税法律制度缺乏应有的权威性和规范性，不能有效地发挥增值税的调节作用。因此增值税立法应与包括服务业改征增值税、扩大增值税征税范围、增值税税率调整等在内的增值税制度改革同步进行。
[1]陈耿宇.国外税法制度对我国"营改增"的启示与借鉴-基于融资租赁税收优惠法律制度的研究视角[J].中国商贸，2012（30）
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[4]喻均林.对我国增值税征收范围的思考[J].财会月刊，2008（7）
【关键词】环境保护；税制改革
近年来，随着经济的快速发展，我国环境形势越来越严峻。大气、土壤和水资源的污染日益严重，耕地面积逐年减少，土地和草原严重退化，生态环境不断恶化。这不仅直接影响到我国人民的生存质量，而且制约着我国社会经济的可持续发展。因此，尽快建立和完善我国环境税收体系，充分发挥税收保护生态环境的积极作用，促进环境友好型、资源节约型社会的建设，已迫在眉睫。
一、我国现行税费制度在环境保护方面的缺陷
(一)排污收费制度的缺陷
(二)税收制度的缺陷
我国现行的税制中，还没有以环境保护为征收目的的专门税种，只有一些基于环境保护的税收政策包含在资源税、消费税、车船税和新的企业所得税等少数几个税种中，调控力度不强，环保目的不够明确。
1.资源税存在的问题。第一，性质定位不合理。我国现行资源税的主要目的是调节级差收入，促进公平竞争，其税率的高低主要取决于资源的开采条件，而与资源开采所造成的环境影响无关。这种定位，不利于资源税环保作用的有效发挥。第二，征税范围过窄。现行资源税只对矿产品资源和盐征税，而对非矿产资源如水资源、森林资源、草场资源、动植物资源等不征税，从而导致了这些非矿产资源的过度消耗和严重浪费。第三，税率过低。现行资源税的税率只是部分反映了资源的级差收入，税率过低导致资源价格进入市场的成本过低，造成资源的过度使用，不利于企业和国家经济增长方式的转变。第四，计税方法不科学。现行资源税实行单一的从量计征办法，这种计税方法不利于资源充分有效配置；另外，现行资源税以应税产品的销售数量和使用数量为计税依据，对企业已经开采而尚未销售或使用的应税资源不征税，这必然导致企业对资源的无序开采，造成资源的积压和浪费。
2.消费税存在的问题。我国开征消费税主要目的是调节和引导消费，体现国家的产业政策和消费政策。在征税范围的选择上，考虑了保护生态环境因素，选择了卷烟、汽油、柴油、小汽车、摩托车、鞭炮、焰火等对环境存在一定污染以及高能耗产品征税，2006年4月1日起又新增了对游艇、一次性木制卫生筷、实木地板征税；在税率的设计上，区分含铅汽油和无铅汽油实行差别税率，对小汽车则根据其排汽量的大小分别实行6档税率。这些制度确实体现了限制污染和保护生态的税收意图，但是消费税的征税范围仍然太窄，对高档家俱、电池、口香胶、一次性塑料袋、食品包装用具等这些容易给环境带来危害的消费品没有列入征税范围，大大削弱了消费税的环保作用；同时，汽油、柴油、鞭炮、焰火、一次性木制卫生筷、实木地板等部分应税消费品适用的税率偏低，没有真正发挥消费税的环保功能。
3.车船税存在的问题。自2007年1月1日起，开始实施新的车船税，虽然车船税将税率提高了一倍多，对缓解交通拥挤和减轻大气污染具有一定的作用，但其计算征收办法变化不大，对车辆仍然是分种类按辆或按净吨位定额征收，税制的设计仍然没有考虑环保因素。由于同一类型机动车的性能、油耗、尾气排放量不同，对环境的损害程度也不同，所以对同类型的机动车采用相同税率、按辆或按净吨位征收的方法显然有失公平，更不利于污染的防治。
二、建立和完善我国环境税收体系的基本思路
(一)开征环境保护税
开征环境保护税，是建立环境税收体系的核心问题。建立独立的环境保护税税种，既能唤起社会对环境保护的重视，又能充分发挥税收对环保工作的促进作用。环境保护税的设计,既要考虑理论上的合理性，又要考虑实践中的可行性；既要借鉴国外的有益经验，更要适合本国的国情。
1.征税范围的设计。从理论上讲，理想的环境保护税其征税范围应覆盖到所有污染环境的行为、产品和原材料。但是，鉴于我国缺乏环保税制的设计和征管经验，因此在开征的初期，课征范围不宜太宽。应采取循序渐进的办法，先对重点污染源和易于征管的对象征税，待取得经验、条件成熟后再扩大征收范围。目前，在各种污染源中，废水、废气和垃圾对我国环境的污染最为严重，对其征税也具备了多年征收排污费的经验。所以，环境保护税的征税范围应暂定为废水、废气和垃圾，税制内容由水污染税、空气污染税和垃圾税组成。废水包括企事业单位、个体经营者及城镇居民排放的废水；废气包括企事业单位及个体经营者的锅炉、工业窑炉及其他各种设备、设施在生产活动中排放的烟尘和有害气体；垃圾包括企事业单位和个体经营者排放的各种固体废物。
2.纳税人的设计。环境保护税以废水、废气和垃圾的排放单位和个人为纳税人。具体为：水污染税以在我国境内排放废水的企事业单位、个体经营者及城镇居民为纳税人；空气污染税以在我国境内排放烟尘和有害气体的企事业单位及个体经营者为纳税人；垃圾税以在我国境内排放固体废物的企事业单位及个体经营者为纳税人。
3.税率的设计。环境保护税的税率，必须与环境污染治理成本相一致。税率过低，不利于调动纳税人防治污染的积极性。税率太高,企业无法承受,也会削弱我国产品的竞争力。所以，在制定我国环境保护税的税率时，首先，税率水平要适中，应高于现行排污费的收费标准；其次，要根据污染物排放量的多少，实行累进税率，从量征收；再次，应根据废水、废气的排放浓度和污染危害程度，实行差别税率；对不同类型、处理难度不同的垃圾，如有毒垃圾与无毒垃圾，应实行有差别的税率，实行从量计征。
（二）开征燃油税
从生态环境保护的角度看，开征燃油税，是解决我国资源短缺和环境恶化的一项有力措施。一方面可以从经济利益上制约对石油资源的消耗，另一方面又可以鼓励人们使用环保交通工具，或使用洁净的替代能源，从而减少燃油对大气的污染。因此，燃油税的功能应定位于节能和环保，不能把燃油税当作是对养路费简单的替代，不能仅局限于“养路”功能。燃油税制度设计的思路是：第一，将所有的燃油都纳入征税范围，对非公路车辆用油、农业用油、城市公交车辆用油和公益性事业用油等，可实行免税、先征后返或财政补贴等优惠政策。第二，在生产环节征收。我国燃油生产比较集中，在生产环节征收燃油税，征管难度较小，有利于税款足额征收。第三，我国应该借鉴国际经验，制定切实有效的燃油税税率，税率的高低，既要考虑节能环保作用的发挥，又要兼顾社会承受能力和产业竞争力。为了防止征税后油价上涨幅度过大，减少改革的阻力，笔者认为，在燃油税开征初期，应先实行较低的税率，以后再根据实际情况逐步提高税率。
(三)完善现行税收制度
1.完善资源税制度。首先，对资源税进行科学定位，突出资源税的环境保护功能，以发挥资源税在生态环境保护方面的作用。其次，扩大资源税的征收范围，借鉴国外的做法，将土地、森林、草原、地热、水等资源纳入资源税的征收范围。同时，将城镇土地使用税、耕地占用税等并入资源税。再次，改变计税方法，改“从量计征”为“从价计征”，目前可率先对原油、天然气和煤碳实行从价计征。计税方法改变后，由于税收与资源市场价格直接挂钩，有利于对资源的市场供求实施调节。最后，适当提高税率，要将资源开采产生的环境成本考虑进来。在资源税提高后，企业的成本压力将增大，这将迫使企业采取先进技术来节能降耗。
2.完善消费税制度。首先，强化消费税的环境保护功能。消费税应该在环境保护方面充分发挥寓禁于征的调节作用，限制破坏生态环境的消费，鼓励健康性的消费和保护资源环境的绿色消费。其次，扩大消费税征税范围。应该将那些在使用中预期会对环境造成严重污染的各类包装物、塑料袋、餐饮用品等产品列入消费税的征税范围。再次，适当提高消费税税率。从环境保护的角度看，对于资源消耗量大、环境污染严重的产品，应征收较高的消费税。我们认为，应适当提高汽油、柴油、鞭炮、焰火、一次性木制卫生筷和实木地板等破坏生态环境的产品的税率。
4.完善增值税制度。增值税制度的改革也应朝着有利于环境保护的方向发展。在增值税转型之前，可率先对污水处理厂、垃圾处理厂等环保产业实行“消费型”增值税，允许其抵扣固定资产的进项税额；对其他企业购置使用的环境保护、节能节水等方面的环保设备，也应允许抵扣进项税额；对企业进口的环保设备、仪器等，在进口环节应给予一定的增值税减、免税优惠；对企业新研制的“绿色产品”和“清洁产品”，以及综合利用资源生产的产品，可以实行增值税即征即退政策。
5.完善企业所得税制度。自2008年1月1日起实施的新企业所得税法，在支持环境保护、节能节水、资源综合利用等方面的税收优惠政策主要有：企业从事公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等项目的所得，给予“三免三减半”的优惠；企业综合利用资源生产产品取得的收入，减按90%计入收入总额；企业购置的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免。除上述优惠外，我们认为，企业所得税还应进一步丰富优惠内容，如对污水处理厂、垃圾处理厂等环保企业实行加速折旧制度，对其他企业的环保设备也实行加速折旧办法，对企业利用“三废”生产产品取得的所得免征所得税，对环保技术开发、转让、咨询、服务所得减征或免征企业所得税等等。只有建立起完善的所得税激励机制，才能够调动企业防治污染的积极性。
总之，环境污染的有效控制，社会经济的可持续发展，需要建立一个内容广泛的环境税收体系，我国应根据当前最主要的环境问题以及可持续发展战略的要求，调整原有税种，开征新的税种，最终实现建立环境税收体系的目标。
[1]周宝湘.《完善我国环境税收制度的探讨》.税务研究，2006年第5期.
[2]潘明星，朱雪艳.《构建环境税制体系，促进人与自然和谐发展》.税务研究，2006年第3期.
在贯彻科学发展观、加快经济发展转变的新形势下，为什么我国营业税需改征增值税？我国现行税制结构中，增值税和营业税是最为重要的两个流转税税种，二者分立并行。其中，增值税的征税范围覆盖了除建筑业之外的第二产业，第三产业的大部分行业则课征营业税。这一始于1994年的税制安排，适应了当时的经济体制和税收征管能力，为促进经济发展和财政收入增长发挥了重要的作用。然而，随着市场经济的建立和发展，这种划分行业分别适用不同税制的做法，日渐显现出其内在的不合理性和缺陷，对经济运行造成扭曲，不利于经济结构优化。
首先，从税制完善性的角度看，增值税和营业税并行，破坏了增值税的抵扣链条，影响了增值税作用的发挥。增值税具有“中性”的优点（即在筹集政府收入的同时并不对经济主体施加“区别对待”的影响，因而客观上有利于引导和鼓励企业在公平竞争中做大做强），但是要充分发挥增值税的这种中性效应，前提之一就是增值税的税基应尽可能宽广，最好包含所有的商品和服务。现行税制中增值税征税范围较狭窄，导致经济运行中增值税的抵扣链条被打断，中性效应便大打折扣。
其次，从产业发展和经济结构调整的角度来看，将我国大部分第三产业排除在增值税的征税范围之外，对服务业的发展造成了不利影响。这种影响主要表现在由于营业税是对营业额全额征税，且无法抵扣，不可避免地会使企业为避免重复征税而倾向于“小而全”、“大而全”模式，进而扭曲企业竞争中的生产和投资决策。比如，由于企业外购服务所含营业税无法得到抵扣，企业更愿意自行提供所需服务而非外购服务，导致服务生产内部化，不利于服务业的专业化细分和服务外包的发展。同时，出口适用零税率是国际通行的做法，但由于我国服务业适用营业税，在出口时无法退税，导致服务含税出口。与其他对服务业课征增值税的国家相比，我国的服务出口由此易在国际竞争中处于劣势。
第三，从税收征管的角度看，两套税制并行造成了税收征管实践中的一些困境。随着多样化经营和新的经济形式不断出现，税收征管也面临着新的难题。比如，在现代市场经济中，商品和服务捆绑销售的行为越来越多，形式越来越复杂，要准确划分商品和服务各自的比例也越来越难，这给两税的划分标准提出了挑战。再如，随着信息技术的发展，某些传统商品已经服务化了，商品和服务的区别愈益模糊，二者难以清晰界定，是适用增值税还是营业税的难题也就随之产生。